x
V souvislosti s výskytem tornáda v ČR dne 24. 6. 2021 vydala Finanční správa ČR informaci k postupu při zničení nebo poškození účetních záznamů v důsledku živelní pohromy.
Účetní jednotky, které jsou vymezené v ustanovení § 1 odst. 2 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o účetnictví“), u nichž v důsledku živelní došlo ke zničení nebo poškození účetních záznamů, oznámí tuto skutečnost bez zbytečného odkladu místně příslušnému správci daně. Zákon o účetnictví stanoví účetním jednotkám povinnost zajistit ochranu účetních záznamů a jejich obsahu, použitých technických prostředků, nosičů informací a programového vybavení před jejich zneužitím, poškozením, zničením, ztrátou nebo odcizením, je tedy nutné v oznámení správci daně uvést důvody, proč nebylo možné zničení nebo poškození účetních záznamů předejít.
Pojem živelní pohroma je vymezen v ustanovení § 24 odst. 10 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“). Za živelní pohromu se považují nezaviněný požár a výbuch, blesk, vichřice s rychlostí větru nad 75 km/h, povodeň, záplava, krupobití, sesouvání půdy, sesuny půdy a skalní zřícení, pokud k nim nedošlo v souvislosti s průmyslovým nebo stavebním provozem, sesouvání nebo zřícení lavin a zemětřesení dosahující alespoň čtvrtého stupně mezinárodní stupnice udávající makroseismické účinky zemětřesení. Výše škody musí být doložena posudkem pojišťovny, a to i v případě, že poplatník není pojištěn, nebo posudkem soudního znalce.
Účetním záznamem se v souladu se zákonem o účetnictví rozumí data, která jsou záznamem veškerých skutečností týkajících se vedení účetnictví, přičemž účetní jednotky mají povinnost každou skutečnost týkající se vedení účetnictví zaznamenávat výhradně jen účetními záznamy.
Pojmem bez zbytečného odkladu se zabýval jak Nejvyšší soud a Nejvyšší správní soud, tak i Ústavní soud. Nejvyšší soud dovodil, že takto vymezená lhůta přímo neurčuje, v jakém konkrétním časovém okamžiku je třeba povinnost plnit či jinak konat a jde tak o neurčitou lhůtu. Podstatu takové lhůty vymezuje již její slovní vyjádření. Z časového určení bez zbytečného odkladu vyplývá, že jde o velmi krátkou lhůtu, jíž je míněno bezodkladné, neprodlené, bezprostřední či okamžité jednání směřující ke splnění povinnosti či k učinění právního úkonu či jiného projevu vůle, přičemž doba trvání lhůty závisí vždy na okolnostech konkrétního případu. Také Ústavní soud vysvětlil, že vágní pojem bez zbytečného odkladu je třeba vykládat vždy s ohledem na okolnosti konkrétního případu s tím, že v každém konkrétním případě je třeba vždy zkoumat, zda dlužník bezodkladně využil všechny možnosti pro splnění této povinnosti, případně jaké skutečnosti mu v tom bránily. Nejvyšší správní soud se vyslovil, že jde o lhůtu v řádu dnů, maximálně týdnů, v co nejkratším časovém úseku, přičemž v praxi je nutno tento pojem vykládat podle konkrétního případu (tedy ad hoc ) v závislosti od účelu, který chce zákonodárce konkrétním ustanovením za pomoci tohoto pojmu dosáhnout.
Jsou-li účetní záznamy ztracené nebo odcizené, zničené nebo poškozené tak, že tímto poškozením došlo ke změně jejich obsahu, má účetní jednotka povinnost provést opatření k obnovení průkaznosti účetnictví. Účetnictví je průkazné, pokud jsou všechny účetní záznamy tohoto účetnictví průkazné a účetní jednotka provedla inventarizaci. Co se rozumí průkazností účetního záznamu vymezuje ustanovení § 33a zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o účetnictví“) - účetní záznam je považován za průkazný pouze, pokud je možno jej přímo porovnat se skutečností (například u účetních dokladů v rámci jejich věcné kontroly), nebo je možno jeho obsah doložit obsahem jiných průkazných účetních zápisů (například doložení účetního zápisu průkazným účetním dokladem ve smyslu ustanovení § 11 zákona o účetnictví), anebo u účetního záznamu, který se týká výhradně skutečností uvnitř jedné účetní jednotky, je-li k němu připojen podpisový záznam osoby oprávněné a odpovědné ve smyslu zákona o účetnictví.
Účetní doklady jsou účetní jednotky povinny vyhotovovat bez zbytečného odkladu po zjištění skutečností, které se jimi zachycují, a to tak, aby bylo možno určit obsah každého jednotlivého účetního případu. Účetní doklad je průkazným účetním záznamem, obsahuje-li povinné náležitosti, kterými jsou:
- označení účetního dokladu
- obsah účetního případu a jeho účastníky
- peněžní částku nebo informaci o ceně za měrnou jednotku a vyjádření množství
- okamžik vyhotovení účetního dokladu
- okamžik uskutečnění účetního případu, není-li shodný s okamžikem vyhotovení účetního dokladu
- podpisový záznam osoby odpovědné za účetní případ a podpisový záznam osoby odpovědné za jeho zaúčtování, přičemž podpisový záznam může být společný pro více účetních dokladů; v tomto případě musí účetní záznam i účetní doklad obsahovat identifikátor, kterým lze nezaměnitelně určit vzájemnou vazbu mezi účetním záznamem a účetním dokladem, včetně souvisejících skutečností. Podpisovým záznamem se pro účely zákona o účetnictví rozumí účetní záznam, jehož obsahem je vlastnoruční podpis nebo uznávaný elektronický podpis podle zvláštního právního předpisu, anebo obdobný průkazný účetní záznam v technické formě, jenž zaručuje průkaznou a jednoznačnou původnost. Na obě formy podpisového záznamu se přitom pohlíží stejně a obě mohou být použity v případech, kdy je vyžadován vlastnoruční podpis s tím, že u případů týkajících se výhradně skutečností uvnitř jedné účetní jednotky lze použít jako podpisový záznam vlastnoruční podpis nebo zaručený elektronický podpis anebo obdobný průkazný účetní záznam v technické formě.
Správce daně skutečnosti uvedené v oznámení a jejich rozhodující příčiny dle konkrétních potřeb a možností ověří, a to nejlépe místním šetřením, o němž podle povahy šetření sepíše protokol o místním šetření nebo úřední záznam ve smyslu ustanovení § 80 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Opis protokolu nebo úředního záznamu předá také účetní jednotce.
Ve shora jmenované informaci Finanční správy je uvedeno, že ve shodě s ustanovením § 37 odst. 1 písm. a) až c) a § 37a odst. 1 písm. a) až c) zákona o účetnictví příslušný správní orgán má povinnost (i když v zákoně je uvedeno „lze uložit pokutu“) až do výše 6 % hodnoty aktiv celkem, pokud účetní jednotka nevede účetnictví, nebo je nezačne vést ode dne stanoveného v zákoně o účetnictví. Podle informace Finanční správy nelze v tomto nejpřísnějším režimu ovšem automaticky sankcionovat případy, kdy bez vlastního zavinění dojde ke zničení či poškození účetních záznamů v důsledku živelní pohromy nebo jiné nepředvídatelné události, neboť takové případy nemůže účetní jednotka objektivně ovlivnit. Odkazování se na zničení nebo poškození účetních záznamů živelní pohromou až v okamžiku zahájení kontrolních postupů bude bráno na zřetel pouze v odůvodněných případech.
V souladu s ustanovením § 98 odst. 1, 2 a 3 daňového řádu ani podané oznámení však nevylučuje použití pomůcek při stanovení daňové povinnosti, budou-li splněny zákonné podmínky s tím, že míra jejich použití však bude záviset především na rozsahu neprůkazných účetních záznamů ve smyslu ustanovení § 33a zákona o účetnictví, které jsou rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti. Důkazní břemeno ohledně prokázání tvrzených daňově relevantních skutečností daňovým subjektem, například v podaném daňovém přiznání, i v těchto situacích leží na daňovém subjektu ve shodě s ustanovením § 92 odst. 3 daňového řádu.
Nezávisle na tom účetní jednotka zahájí realizaci opatření k obnovení průkaznosti účetnictví. V prvé řadě provedením inventarizace majetku a závazků, která bude v závislosti na rozsahu zničení nebo poškození účetních záznamů zároveň pro tyto účely podkladem.
Další konkrétní opatření účetní právní předpisy neřeší, na každou konkrétní situaci je třeba reagovat individuálně ve vztahu k rozsahu škod, objemu účetních záznamů a jejich formě a v neposlední řadě i k objektivním možnostem účetní jednotky.
Vodítkem v tomto případě může být také judikatura zabývající se danou záležitostí. Podle judikatury je nutné učinit od řádného hospodáře očekávatelné kroky, jako je zjištění stavu majetku a závazků, tedy provést inventarizaci majetku a závazků. Dále je nutné se obrátit na případné osoby, které by mohly mít pro obnovu účetnictví významné podklady. Zároveň je nutné se obrátit na své dodavatele a odběratele a opatřit si kopie účetních dokladů, případně smluvní dokumentaci či jiné doklady prokazující účetní případy.
1. srpna 2021
Ing. Božena Künzelová
členka republikové rady SMBD
3. 8. 2021
Autor: SMBD
